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《消费税暂行条例实施细则》释义

时间：2022-07-27 08:30:43 其他范文收藏本文下载本文

这里给大家分享一些《消费税暂行条例实施细则》释义，本文共6篇，供大家参考。

《消费税暂行条例实施细则》释义

篇1：《消费税暂行条例实施细则》释义

《消费税暂行条例实施细则》释义

第一条根据《中华人民共和国消费税暂行条例》下简称条例)，制定本细则。

本条释义

本条是关于实施细则制定依据的规定。

与原实施细则第一条相比，本条只是作了个别文字修改，表述上更加规范。根据法律位阶层次不同，我国现行法律体系大致可以分为法律、行政法规、规章等几个层次，不同层次的法律规范所规定的内容各有侧重，下位法是为了更好地执行上位法所作的细化规定。我国《立法法》第七十一条规定，国务院各部、委员会、中国人民银行、审计署和具有行政管理职能的直属机构，可以根据法律和国务院的行政法规、决定、命令，在本部门的权限范围内，制定规章;第七十二条规定，涉及两个以上国务院部门职权范围的事项，应当提请国务院制定行政法规或者由国务院有关部门联合制定规章。

根据我国现行部门职权划分，财政部和国家税务总局一起负责有关税收政策的制定，实施细则应由两个部门联合制定部门规章，并根据《规章制定程序条例》规定的制定程序，以部门联合规章的形式公布。新条例自1月1日起施行以后，实施细则需要作相应的修改，并根据《立法法》和《规章制定程序条例》的有关规定，由财政部和国家税务总局联合修改、公布实施新的实施细则，以确保新条例的施行。

新实施细则根据新条例的修改内容，结合消费税征管实际的变化情况，对新条例的有关内容作了修改和相应细化，使新条例更易于理解，增加了新条例的可操作性，以利于税务部门和纳税人更好地执行新条例。

第二条条例第一条所称单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

条例第一条所称个人，是指个体工商户及其他个人。

条例第一条所称在中华人民共和国境内，是指生产、委托加工和进口属于应当缴纳消费税的消费品的起运地或者所在地在境内。

本条释义

本条是对新条例第一条规定的纳税人范围的进一步细化。

与原实施细则第二条规定相比，本条作了些文字调整，主要包括将原实施细则规定的“国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、其他企业”统称为“企业”;将“个体经营者”改为“个体工商户”，表述上更加整洁和规范。新条例第一条规定，在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人，应当依照条例的规定缴纳消费税。即，消费税纳税人范围包括符合条件的中华人民共和国境内单位和个人。但是对于什么是“在中华人民共和国境内”，以及“单位和个人”具体包括哪些范围没有明确规定。纳税人范围的界定，直接关系到消费税的征收范围和对象，也直接体现一个国家行使税收管辖权的程度，所以新实施细则要对消费税纳税人的具体范围予以进一步细化。根据本条的规定，消费税的纳税人范围可以从以下几方面来理解。

一、消费税纳税人的单位包括企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位

1.企业。企业是专门从事商业活动的经济主体，是国家税收的主要纳税人。根据我国现行有关法律的规定，企业包括：(1)国有企业，即全部由国家出资设立的全民所有制企业，包括国有独资公司的和非公司制企业。(2)集体企业，即城乡集体所有制企业，也是公有制企业的一种主要形式。(3)私有企业，即公有制企业之外的，由私人投资创办的企业，包括合伙企业、个人独资企业等，适用《合伙企业法》、《个人独资企业法》等规定;(4)股份制企业，即采取股份有限责任制的现代公司企业。(5)外商投资企业和外国企业。外商投资企业，即外国投资者在我国境内设立的企业，包括中外合资企业、中外合作企业和外商独资企业，适用三资企业法等有关法律的规定。外国企业，即在我国境内设立机构、场所从事生产、经营，以及虽未设立机构、场所，但有来源于我国境内所得，并依据外国(地区)法律设立的企业。

2.行政单位。行政单位主要是承担行政管理职能的部门，虽然它不是以从事商业活动为主，但在特定情形下，也可能从事一定的经济活动。如果其从事新条例规定的应当缴纳消费税的行为时，就是消费税的纳税人。

3.事业单位。事业单位是指国家为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织，由《事业单位登记管理暂行条例》等规范。一般而言，事业单位以公益为目的，很少从事经济活动，但当事业单位从事新条例规定的应当缴纳消费税的行为时，就是消费税的纳税人。

4.军事单位。军事单位主要包括人民解放军和武装警察部队，以及其他从事军事活动的单位。当军事单位符合新条例关于纳税人的规定时，就是消费税的纳税人。

5.社会团体。社会团体是指由中国公民自愿组成，为实现会员共同意愿，按照其章程开展活动的非营利性社会组织，由《社会团体登记管理条例》、《基金会管理条例》等规范。当社会团体符合新条例关于纳税人的规定时，也属于消费税的纳税人。

6.其他单位。这是一个兜底规定。因为本条所列举的单位的范围不能完全涵盖随着社会发展新出现的单位形式。为保证国家税收利益，同时体现税收公平原则，只要复合新条例规定的纳税人条件的，不管这种单位的具体形式是什么，都应当依照新条例和实施细则的规定，缴纳消费税。

二、消费税纳税人的个人包括个体工商户及其他个人

现实经济社会活动中，除了单位作为活动主体之外，还包括个人，在很多情形下，个人也从事商业活动，即个人也可能生产、委托加工、进口或者销售特定的消费品，如果符合新条例规定条件的，也属于消费税的纳税人，应当缴纳消费税。本条进一步明确，消费税纳税人的个人包括：

1.个体工商户。根据《民法通则》第二十六条规定，公民在法律允许的范围内，依法经核准登记，从事工商业经营的，为个体工商户。个体工商户是从事生产经营的民事主体之一，但不具有法人资格，以个人财产对其债务承担无限责任，属于个人类别，税收法律法规中一般也都是将其列入“个人”纳税人行列，如《城镇土地使用税暂行条例》就直接规定个体工商户为“个人”纳税人。所以，本条明确规定，消费税纳税人的个人包括个体工商户。

2.其他个人。除了个体工商户外，其他形式的个人也可能从事新条例规定的生产、委托加工、进口或者销售特定消费品的行为，也属于消费税的纳税人。其他个人主要包括自然人、农村承包经营户，以及在我国境内有经营行为的外籍个人等。

三、单位或者个人生产、委托加工和进口应税消费品的起运地或者所在地在我国境内的，才属于消费税纳税人

税收是国家主权的象征，各国往往实行税收属地原则，即凡是发生在本国主权管辖范围内的行为，都有权力对其征收特定的税收。所以新条例第一条规定，在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口条例规定的消费品的单位和个人，以及销售特定消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人，应当缴纳消费税。由于商业经营活动涉及的因素很多，如何判断特定的商业活动是否属于本国的管辖，就成为一个难题，关涉该国的主权和税收利益。一个国家不能无边界的主张管辖权，但也不能忽视和限制自己的应有管辖权。为体现我国的主权和保护国家税收利益，借鉴国际通行做法和其他税收法律法规的规定，本条对“在中华人民共和国境内”作了明确界定，即是指生产、委托加工和进口属于应当缴纳消费税的消费品的起运地或者所在地在境内。可以从两个方面来理解：

首先，这里的中华人民共和国境内是指我国关境内。一般情况下，一国的关境与国境的范围是一致的。但在某些情况下，如设立保税区的情况下，关境小于国境的范围，进出保税区的货物视为出口与进口货物。除此之外，根据我国现行行政实践和法律体系的规定，香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区虽然是中华人民共和国的领土，但由于其实行有别于祖国大陆的法律制度，实行独立的税收制度，保留独立的税收管辖权，自行立法规定税种、税率、税收减免和其他税务事项，在税收制度上往往给予我国香港、澳门和台湾地区同于其他国家或者地区相同的待遇，即本条规定的中华人民共和国境内也不包括香港、澳门和台湾地区。

其次，应税消费品的起运地或者所在地在我国境内。特定消费品的生产、流通和消费等处于多个环节，地域跨度非常大，还涉及人的因素，因为消费品的生产、流通和消费等都与特定的单位和个人结合。根据本条的规定，消费税纳税人包括单位和个人，而单位和个人是流动的，尤其是随着经济活动的跨区域性发展，很多单位和个人虽然具有中华人民共和国的身份属性，特定事务属于我国管辖，但并非所有活动都受我国管辖。所以就有必要限制应税消费品的生产、流通和消费的地域范围。即并非所有具有中华人民共和国身份属性的单位和个人存在有关新条例规定的消费品行为时，都属于消费税的纳税人，只有他们关于消费品的行为发生在中华人民共和国境内的，才属于消费税纳税人。根据本条的规定定，只有消费品的起运地或者所在地在我国境内的，才属于消费税纳税人。

第三条条例所附《消费税税目税率表》中所列应税消费品的具体征税范围，由财政部、国家税务总局确定。

本条释义

本条是关于应税消费品具体征税范围的授权规定。

与原实施细则第三条相比，本条作了较大改动。原实施细则第三条规定：“条例所附《消费税税目税率(税额)表》中所列应税消费品的具体征税范围，依照本细则所附《消费税征收范围注释》执行。”“每大箱(5万支，下同)销售价格(不包括应向购货方收取的增值税税款，下同)在780元(含)以上的，按照甲类卷烟税率征税;每大箱销售价格在780元以下的，按乙类卷烟税率征税。”同时在原实施细则中附注了《消费税征收范围注释》，对应税消费品的具体征税范围作了详细规定。本条对此作了简化规定，即不再具体列举新条例规定的应税消费品的具体征税范围，只是笼统地授权财政部、国家税务总局确定新条例规定的应税消费品的具体征税范围。

消费税政策是一项重要的国家宏观调控措施，需要根据经济社会情势的发展变化得以灵活运用和调整。而实施细则属于部门规章，根据《立法法》和《规章制定程序条例》的规定，部门规章的制定和修改需要经过一系列程序，立法周期相对较长，而且部门规章作为法律体系的重要组成部分，需要具备一定的稳定性和长期可适用性，这就与消费税政策作为宏观调控措施所应具有的灵活性不相适应，如果在实施细则中具体规定应税消费品的具体范围，当需要根据经济社会情势的发展变化对应税消费品的具体范围进行调整时，就需要相应地修改实施细则，而根据《立法法》和《规章制定程序条例》规定的修改程序，修改实施细则将要经过较长的时间才能完成，可能会推迟或者延误及时运用消费税政策调控经济社会发展的时机和效果，所以不宜直接在实施细则中规定应税消费品的具体范围，而宜作授权性规定，使得应税消费品的具体范围可以在不修改实施细则的前提下得以灵活调整，以适应经济社会发展的客观需要。同时，根据我国现行部门职权划分，消费税政策的具体调整应由财政部和国家税务总局联合进行，所以本条授权财政部和国家税务总局在遵守新条例确定的应税消费品范围的基础上，联合确定具体的征税范围。财政部和国家税务总局可以通过联合发布规范性文件的形式来具体确定和调整新条例规定的应税消费品的具体范围，而不必通过部门联合规章的形式。

第四条条例第三条所称纳税人兼营不同税率的应当缴纳消费税的消费品，是指纳税人生产销售两种税率以上的应税消费品。

本条释义

本条是对条例第三条规定的兼营行为的具体细化规定。

与原实施细则第四条相比，本条只是作了个别文字调整，使之更加规范。实际经济活动中，纳税人往往不是单一产品的生产者、销售者，而是生产、委托加工、进口或者销售多种不同税目、税率的应税消费品或者将不同税率应税消费品组合予以出售，甚至是混业经营，既生产应税消费品，又进口应税消费品。纳税人所生产、委托加工、进口、销售的各种应税消费品，按照《消费税税目税率表》可能是适用不同税率的，即消费税实行的是多档消费税税率，各种不同消费品适用不同的税率，纳税人兼营不同税率应税消费品时，需要作特殊的税务处理。所以，条例第三条规定，纳税人兼营不同税率的应税消费品的，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量;未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。实施细则需要对何种情形下构成“兼营不同税率”作出明确界定，以便于执行和操作。因此，本条规定，纳税人兼营不同税率的应当缴纳消费税的消费品，是指纳税人生产销售两种税率以上的应税消费品。可以从以下两方面来理解。

1.纳税人生产销售的消费品属于应税消费品。

消费品的种类很多，但并不是所有的消费品都属于消费税的征收范围。消费税的征收范围主要是根据我国目前的经济发展现状和消费政策、产业政策，我国人民的消费水平、消费结构，资源供给和消费需求状况，以及国家财政需要，并借鉴国外的成功经验和通行做法确定的，主要是出于限制、调节人们的消费行为。新条例确定的应税消费品分为五种类型：一是一些过度消费会对人体健康、社会秩序、生态环境等方面造成危害的特殊消费品;二是奢侈品、非生活必需品;三是高耗能消费品;四是不可再生和替代的资源类消费品;五是具有一定财政意义的产品。纳税人生产销售的消费品种类可能很多，有些属于新条例规定的应税范围，而有些不属于新条例规定的应税范围，只有当纳税人生产销售的消费品中有两种以上属于新条例规定的应税范围时，才可能构成新条例和实施细则规定的兼营行为，才有必要作特殊的税务处理。

2.应税消费品为两种以上且适用不同税率。

即便是纳税人生产销售的消费品种类达到两种以上，且都属于应税消费品，如果这些应税消费品适用的税率是相同时，纳税人就没有必要分别核算销售额、销售数量。只有应税消费品为两种以上且适用不同税率时，才要根据新条例的规定分别核算销售额和销售数量。需要注意的是，这里的“两种以上”包括两种。

第五条条例第四条第一款所称销售，是指有偿转让应税消费品的所有权。

前款所称有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。

本条释义

本条是对条例第四条第一款所称“销售”的具体界定。

与原实施细则第五条相比，本条只是作了个别文字调整，文字表述上更加整洁和规范。纳税环节是税法规定的课税对象在从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节，关系到税制结构和整个税收体系的布局、税款能否及时足额入库、地区之间税收收入的分配、是否便于纳税人缴纳税款等问题。条例第四条第一款规定，纳税人生产的应税消费品，于其销售时纳税。但是什么情形下构成“销售”，需要实施细则予以明确。所以，本条对“销售”作了界定，可以从以下几方面来理解：

1.转让应税消费品的所有权。

对于特定的应税消费品，法律给特定主体设定的权利种类有很多种，其中使用权和所有权是两大类。特定消费品的占有人并不一定享有该消费品的所有权，而只是享有使用权，根据合同约定或者法律规定使用后，需要将应税消费品归还给所有人。消费税只是调节人们的消费行为，即调节对于特定消费品的最终处置行为，对于只是转移消费品使用权的临时行为，是不用消费税政策来调整的，不征收消费税。这里的所有权是指完整的占有、使用、受益和处分权。即只有当纳税人将应税消费品的完整占有、使用、受益和处分权一并转移给他人时，才可能缴纳消费税。

2.转让应税消费品的所有权是有偿的。

转让应税消费品所有权的方式有很多种，根据不同的标准可以有不同的分类。根据是否以特定经济利益为对价的标准，转让应税消费品可以分为有偿转让和无偿转让。考虑到在现实经济社会活动中，无偿转让消费品的情形不是很普遍，而且基于某种特殊的考虑，税收政策往往只调整出于特定经济利益考虑的有偿转让行为，所以当转让应税消费品完全是无偿时，就不宜征收消费税，只有是有偿转让时，才征收消费税。同时，考虑到现实经济活动中，有偿转让的形式有很多种，不仅包括直接的货币支付，也包括其他经济意义上的对价支付，为避免纳税人通过其他非货币形式的经济利益支付为对价而转让应税消费品以逃避纳税义务，有必要对此进行规范。所以本条规定，有偿转让包括从购买方取得货币、货物或者其他经济利益，其中从购买方取得货物即以物换物，从购买方取得其他经济利益包括投资人股和抵偿债务，支付代购手续费，以及在销售之外另付给购货方或者中间人作为奖励和报酬的对价形式等。需要注意的是，这里的对价不要求完全经济意义上的等价。

第六条条例第四条第一款所称用于连续生产应税消费品，是指纳税人将自产自用的应税消费品作为直接材料生产最终应税消费品，自产自用应税消费品构成最终应税消费品的实体。

条例第四条第一款所称用于其他方面，是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告样品、职工福利、奖励等方面。

本条释义

本条是对新条例第四条第一款所称“用于连续生产应税消费品”和“用于其他方面”的具体界定。

与原实施细则第六条相比，本条只是作了个别文字调整，表述上更加整洁和规范。现实经济活动中，很多情形下，纳税人生产的应税消费品并不是直接地用于有偿转让，而是用于连续生产应税消费品或者其他方面，但也符合消费税的征税原则和条件，这时也应缴纳消费税，以保证国家税收利益和消费税调控目标的实现。但是由于这种使用与一般的销售不同，其在纳税环节上应作特殊规定，所以，新条例第四条第一款规定，纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税;用于其他方面的，于移送使用时纳税。对于什么是“用于连续生产应税消费品”和“用于其他方面”，需要实施细则作出具体界定，以利于实践中理解和执行。所以，本条对新条例第四条第一款规定的“用于连续生产应税消费品”和“用于其他方面”作了明确界定。本条的规定，可以从以下两方面来理解。

1.用于连续生产应税消费品的自产应税消费品不缴纳消费税。

新条例规定的很多应税消费品，在很多情形下既可以当作产成品直接对外销售，也可以作为纳税人其他产品的原材料或者半成品再加工后对外销售。对于前一种情形，当纳税人将该消费品对外销售时，于销售时缴纳消费税;而对于后一种情形，由于该消费品并非作为最终的产成品对外销售，而是作为纳税人其他应税消费品的构成部分，如果也要求对其征收消费税，将导致出现重复征税的现象，因为当最终的应税消费品完成对外销售时，还要缴纳一次消费税，即对同一征税对象征收了两次消费税。所以，为了避免重复征税，新条例第四条规定，对纳税人自产的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，最后形成本行业最终应税消费品时再对最终应税消费品征税。即，当纳税人将自产的应税消费品作为直接材料生产最终应税消费品，自产自用应税消费品构成最终应税消费品的实体时，该自产自用的应税消费品在生产使用时不征收消费税，在对外销售最终应税消费品时才征收消费税。需要注意的是，一是该应税消费品是自产的，即用于连续生产应税消费品的应税消费品是纳税人自己生产的;二是该自产应税消费品是自用的，即用于生产纳税人的其他应税消费品;三是该应税消费品构成最终应税消费品的实体，即构成最终应税消费品不可分离的一部分，其价值为最终应税消费品所吸收。

2.纳税人自产的应税消费品用于除销售外但体现其他方面经济利益的，于移送使用时缴纳消费税。

纳税人生产的应税消费品，既不是用于对外销售，也不是用于连续生产应税消费品，但被最终消费时，也符合消费税的征收原则和条件。为实现消费税的调控目标，同时避免国家税收利益的损失，这种情形下的消费品也需要缴纳消费税，但是需要在纳税环节上作特殊处理。所以新条例第四条规定，纳税人生产的应税消费品用于销售、连续生产应税消费品之外等其他方面且体现经济利益时，于移送使用时缴纳消费税。本条进一步明确了“用于其他方面”的具体范围：

(1)纳税人将自产应税消费品直接用于非应税消费品再生产的，应当于移送使用时缴纳消费税。纳税人如果将自己生产的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，其纳税义务吸收合并为最终应税消费品的纳税义务中;纳税人如果将自己生产的应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程等非应税消费品再生产时，对其征收消费税，一是不存在重复征税的问题，二是符合消费税的征收原则和条件，以确保国家税收利益和消费税调控目标的实现。

(2)纳税人将自产应税消费品用于自身办公需要时，应当于移送使用时缴纳消费税。纳税人自产的应税消费品，很多情形下既不是用于连续生产应税消费品，也不是用于其他再生产，而是作为自身办公消耗使用时，也符合消费税的征收原则和条件，需要缴纳消费税。这种情形包括纳税人将自产应税消费品用于管理部门、非生产机构消费等。

(3)纳税人将自产应税消费品用于带有特定商业考虑的用途时，应当于移送使用时缴纳消费税。纳税人除了将自产的应税消费品用于不带任何商业考虑的用途，如纯粹公益捐赠，还会用于出于其他商业方面的考虑而使用应税消费品，这时就需要征收消费税，以避免纳税人借此逃避纳税义务。即，当纳税人将自产应税消费品用于提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面时，应当于移送使用时缴纳消费税。因为这些用途的应税消费品，是出于某种商业利益的考虑，对其征收消费税符合消费税的征收原则和条件。

第七条条例第四条第二款所称委托加工的应税消费品，是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。对于由受托方提供原材料生产的应税消费品，或者受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的应税消费品，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品，不论在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。

委托加工的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税。

委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后缴纳消费税。

本条释义

本条是对新条例第四条规定的委托加工应税消费品的细化规定。

与原实施细则第七条相比，本条主要增加规定了“委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后缴纳消费税”的内容，更加全面和便于执行。现实经济活动中，很多应税消费品并非由纳税人自己直接生产，而是委托他人加工生产而成，而委托加工的消费税税源分布较散，且税务机关很难及时跟踪，纳税人可能也不清楚自己有消费税的纳税义务，向哪个税务机关申报纳税。由与委托人有支付和收入关系的受托人代收代缴消费税，既可以使税款及时收缴，堵塞征管漏洞，又能降低税务机关和纳税人的纳税成本。所以新条例第四条规定，委托加工的应税消费品，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。但是对于什么是“委托加工”，以及如何防止纳税人借‘‘委托加工”之名逃避纳税义务等问题，新条例并没有作出明确规定，实施细则有必要予以明确。所以，本条对委托加工应税消费品的税务处理作了明确规定，可以从以下几方面来理解。

1.委托加工的应税消费品是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。

根据本条的规定，并非所有存在委托加工关系的行为都属于新条例规定的委托加工。新条例第四条规定的委托加工限于委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料费的行为。即，首先是应税消费品的原料和主要材料由委托方提供，而不是受托方自己购买;其次是受托方只收取加工费，而不是收取应税消费品的原料和主要材科成本费;最后是受托方可以为委托方提供生产应税消费品所需的部分辅助材料，并收取相应的成本费用，但受托方不得为委托方提供应税消费品的主体材料，否则就不加工。

2.假借委托加工之名生产的应税消费品，应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。

现实经济活动中，有些纳税人可能假借委托加工之名，实际上进行自行生产销售应税消费品，利用税收征管上的漏洞，逃避消费税的纳税义务。为避免这种问题的出现，保护国家税收利益，本条对这种虚假委托加工行为作出了限制，规定，对于由受托方提供原材料生产的应税消费品，或者受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的应税消费品，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品，不论在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。即，虚假委托加工行为包括三种情形：一是由受托方提供原材料生产的应税消费品，即受托方提供应税消费品的原料和主要材料;二是受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受委托进行加工，并收取所谓的加工费;三是受托方以委托方名义购进原材料生产应税消费品，对于这种情形，直接规定受托方为纳税人，更利于消费税的征收。

3.委托加工的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税。

根据新条例第四条的规定，委托加工的应税消费品，由受托方向委托方交货时代收代缴消费税，即委托方实际上已经履行了消费税的纳税义务，如果委托方将委托加工的应税消费品直接出售的，就不用再缴纳消费税，否则就造成了重复征税的问题。本条对此作了明确规定。

4.委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后缴纳消费税。

现实经济活动中，很多委托加工中的受托方是个人，如果将个人作为消费税的代收代缴义务人，由于其财务制度可能不够健全，不一定了解有关消费税和代收代缴的税收法律法规制度，执行起来成本较大，也不利于保护国家税收利益。所以，国家税务总局于1994年5月发布了《关于消费税若干征税问题的通知》(国税发[1994]130号)，规定“对纳税人委托个体经营者加工的应税品，一律于委托方收回后在委托方所在地缴纳消费税。”新条例修订时，将这个做法明确予以吸收，即在应代收代缴消费税的情形中，排除出受托人为个人的情形。但是对于受托方为个人时，纳税人如何具体缴纳消费税没有明确规定，所以本条对此作了明确，即委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后缴纳消费税。这里的个人包括个体工商户、自然人、农村承包经营户以及在中国境内有经营行为的外籍个人等。

第八条消费税纳税义务发生时间，根据条例第四条的规定，分列如下：

(一)纳税人销售应税消费品的，按不同的销售结算方式分别为：

l.采取赊销和分期收款结算方式的，为书面合同约定的收款日期的当天，书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天;

2.采取预收货款结算方式的，为发出应税消费品的当天;

3.采取托收承付和委托银行收款方式的，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天;

4.采取其他结算方式的，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

(二)纳税人自产自用应税消费品的，为移送使用的当天。

(三)纳税人委托加工应税消费品的，为纳税人提货的当天。

(四)纳税人进口应税消费品的，为报关进口的当天。

本条释义

本条是关于消费税纳税义务发生时间的明确规定。

与原实施细则第八条相比，本条除作了个别文字调整外，主要是增加规定了“书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天’’的内容。纳税义务发生时间是纳税人纳税义务的起算时间，即纳税人缴纳税款的起算时间，直接关系到纳税人应纳税额的大小、纳税期限的确定等，属于税收基本要素。而纳税环节是税法规定的课税对象在从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。新条例第四条只是规定了消费税的纳税环节，没有对消费税的纳税义务时间作出规定。为进一步明确纳税人和税务机关的权利义务，确保消费税的及时征收，本条对消费税的具体纳税义务发生时间作了明确规定。消费税的纳税义务发生时间可以从以下几方面来理解：

1.纳税人采取赊销和分期收款结算方式销售应税消费品的，为书面合同约定的收款日期的当天，书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天。

现实经济活动中，纳税人销售应税消费品并非在发出应税消费品时就收讫相应货款，而是采取赊销和分期收款结算方式销售应税消费品，如果要求纳税人在发出应税消费品的同时就缴纳消费税，可能会增加纳税人的财务负担，所以本条规定这种情形下的纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天。同时，考虑到实践中很多销售行为，要么是销售合同中没有约定收款日期，要么就根本没有签订销售合同，为保证国家税收利益，不能无限制延迟纳税人的纳税义务发生时间，所以本条规定这种情形下的纳税义务发生时间为发出应税消费品的当天。

2.纳税人采取预收货款结算方式销售应税消费品的，为发出应税消费品的当天。

现实经济活动中，纳税人销售应税消费品采取的是预收货款方式，即先收款后交货，当纳税人将应税消费品发出时往往意味着交易行为的完成，这时候就有必要征收消费税，所以本条规定预收货款结算方式销售应税消费品的，纳税义务发生时间为发出应税消费品的当天。

3.纳税人采取托收承付和委托银行收款方式销售应税消费品的，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天。

现实经济活动中，很多情形下，纳税人销售应税消费品采取的是托收承付和委托银行收款方式，当纳税人发出应税消费品并办妥托收手续后，往往就能够获取相应款项，这时候就有必要征收消费税，所以本条规定，采取托收承付和委托银行收款方式销售应税消费品的，纳税义务发生时间为发出应税消费品并办妥托收手续的当天。

4.纳税人采取其他结算方式销售应税消费品的，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

纳税人销售应税货物，往往以收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据为交易完成的标志，所以一般情形下，纳税义务的发生也应当以收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的时间来确定，这有利于减轻纳税人负担，缓解资金被占用的压力。所以本条规定，当纳税人采取赊销和分期收款、预收货款、托收承付和委托银行收款方式之外销售应税消费品的，纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。这是个兜底规定。

5.纳税人自产自用应税消费品的，为移送使用的当天。

新条例第四条规定，纳税人自产自用应税消费品的，于移送使用时缴纳消费税。由于纳税人的自产自用行为，不涉及交易相对方，实际上是纳税人自己与自己交易，不涉及款项的支付与结算等问题，当应税消费品移送使用时，其纳税义务就已经发生。所以，本条规定，纳税人自产自用应税消费品的，纳税义务发生时间为移送使用应税消费品的当天。

6.纳税人委托加工应税消费品的，为纳税人提货的当天。

委托加工的，受托方为代收代缴消费税的义务人，为保证国家税收利益，便于受托方及时履行代收代缴义务，将纳税人(委托方)提货的当天确定为纳税义务发生时间，更利于操作和执行。所以，本条规定，纳税人委托加工应税消费品的，纳税义务发生时间为纳税人提货的当天。

7.纳税人进口应税消费品的，为报关进口的当天。

纳税人进口应税消费品与销售应税消费品不同，涉及在不同国境之间的物理空间交换，需要经过一个入关手续，由海关对进口全过程进行监管，而且在办理入关手续完成后，才标志着进口应税消费品手续的完成。考虑到进口应税消费品由海关介入后，等于是经过了政府部门的一道监控，如果以收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据为纳税义务发生时间，由于国际支付结算体系的复杂，同时也涉及不同国家之间的税收主权关系等，实际不可行，也会损害到进口国的税收利益。所以本条规定，进口应税消费品，纳税义务发生时间为报关进口的当天。报关进口的时间根据《海关法》来确定。根据《海关法》第十四条规定，进出境运输工具到达设立海关的地点时，运输工具负责人应当向海关如实申报，交验单证，并接受海关监管和检查;第二十四条规定，进口货物的收货人应当自运输工具申报进境之日起14日内向海关申报。

第九条条例第五条第一款所称销售数量，是指应税消费品的数量。具体为：

(一)销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量;

(二)自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量;

(三)委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量;

(四)进口应税消费品的，为海关核定的应税消费品进口征税数量。

本条释义

本条是关于应税消费品销售数量如何确定的规定。

与原实施细则第九条相比，本条只是作了个别文字调整，表述上更加整洁和规范。根据新条例第五条的规定，消费税的计税办法包括从价定率、从量定额，以及从价定率和从量定额复合计税等三种方式。其中实行从量定额办法计算的应纳税额=销售数量×定额税率。销售数量的确定，对于纳税人的实际税负起着直接的影响作用。所以，实施细则有必要对销售数量如何具体确定作出明确规定。根据本条的规定，应税消费品的销售数量分为以下几种情形：

1.销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量。

销售应税消费品的，其销售数量就为纳税人实际销售的应税消费品数量，如果购销双方有书面合同或者其他书面凭证的，则以书面凭证上的数据为准。当然为避免纳税人逃避纳税义务，在书面凭证上造假，税务机关保留有稽核权，如果发现纳税人虚报销售数量的，将要追究其相应法律责任。

2.自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量。

自产自用应税消费品的，其计税依据为应税消费品的移送使用数量，往往可以根据纳税人账务中的书面记录来确定。

3.委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量。

委托加工中，由于加工过程中可能会产生各种消耗，纳税人所实际收回的应税消费品数量，可能小于或者多于纳税人在委托加工合同中所约定的数量，这时候作为计税依据的应该是纳税人所实际收回的应税消费品数量，而不是委托加上合同中所约定的应税消费品数量。。

4.进口应税消费品的，为海关核定的应税消费品进口征税数量。

与纳税人在国内销售或者委托加工应税消费品等不同，进口应税消费品的，具体的进口征税数量需要经过海关的核定，并以海关核定的数据为准，所以作为进口应税消费品的数量，应以海关核定的应税消费品进口征税数量为准。

第十条实行从量定额办法计算应纳税额的应税消费品，计量单位的换算标准如下：

(一)黄酒1吨=962升

(二)啤酒1吨=988升

(三)汽油1吨=1388升

(四)柴油1吨=1176升

(五)航空煤油1吨=1246升

(六)石脑油1吨=1385升

(七)溶剂油1吨=1282升

(八)润滑油1吨--1126升

(九)燃料油1吨=1015升

本条释义

本条是关于计算单位换算标准的规定。

与原实施细则第十条相比，本条增加规定了航空煤油、石脑油、溶剂油、润滑油和燃料油中吨与升的换算标准。根据新条例的规定，黄酒、啤酒、汽油、柴油、航空煤油、石脑油、溶剂油、润滑油和燃料油实行从量定额等办法计算应纳税额。实际中，这些应税消费品可能是以吨或者升为计量单位，而吨是质量单位，升是体积单位，两者之间没有一定的换算规则，没有必然的可比性，必须引入密度才能完成换算，不同密度的物资，其换算标准是不同的。为了便于税收征管，结合各种物资的一般密度，本条明确了黄酒、啤酒、汽油、柴油、航空煤油、石脑油、溶剂油、润滑油和燃料油计量单位中吨与升的换算标准，即黄酒1吨=962升;啤酒l吨=988升;汽油1吨=1388升;柴油1吨=1176升;航空煤油1吨=1246升;石脑油1吨=1385升;溶剂油1吨=1282升;润滑油1吨=1126升;燃料油1吨=1015升。

第十一条纳税人销售的应税消费品，以人民币以外的货币结算销售额的，其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。

本条释义

本条是关于人民币以外的货币如何结算销售额的规定。

与原实施细则第十一条规定相比，本条将“外汇”改成“人民币以外的货币”;将“国家外汇牌价(原则上为中间价)”改成“人民币汇率中间价”，表述上更加准确和规范。消费税的纳税行为是以发生在中华人民共和国境内为标准来确定的，所以作为计税依据的销售额应以人民币计算，这也是税收主权原则的体现。但是考虑到实际经济活动中，出于各种需要，纳税人可能也会以人民币以外的货币结算销售额，这就需要折合成人民币来计算。所以新条例第五条规定，纳税人销售的应税消费品，以人民币计算销售额。纳税以人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算。但是对于具体如何折合没有明确规定，实施细则有必要对此予以明确。所以，本条规定，纳税人销售的应税消费品，以人民币以外的货币结算销售额的，其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。可以从以下两方面来理解：

1.人民币的折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。

随着我国外汇管理制度的改革，中国人民银行根据银行间外汇市场形成的价格，授权外汇管理局公布人民币对主要外币的人民币汇率中间价，目前“国家外汇牌价”仅适用于银行与银行间的外汇交易，企业之间的交易更多的是选择外汇管理局公布的人民币汇率中间价。为保证纳税人的利益，本条赋予了纳税人一定的选择权，即可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价，来折合计算销售额的人民币数量。

2.纳税人选择折合率后，1年内不得变更。

为便于消费税征管，纳税人在选择具体的折合方式后，1年内不得变更折合率，即对于选择的后果由纳税人在1年内承担，如果纳税人认为其所选择的折合率对其不利，只能在1年后要求变更。

第十二条条例第六条所称销售额，不包括应向购货方收取的增值税税款。如果纳税人应税消费品的销售额中未扣除增值税税款或者因不得开具增值税专用发票而发生价款和增值税税款合并收取的，在计算消费税时，应当换算为不含增值税税款的销售额。其换算公式为：

应税消费品的销售额=含增值税的销售额÷(1+增值税税率或者征收率)

本条释义

本条是关于作为消费税计税依据的销售额例外项目的具体规定。

与原实施细则第十二条规定相比，本条只是作了个别文字调整，表述上更加整洁和规范。根据新条例第五条的规定，消费税的计税办法包括从价定率、从量定额，以及从价定率和从量定额复合计税等三种方式。其中实行从价定率办法计算的应纳税额=销售额×比例税率。销售额的确定，对于纳税人的实际税负起着直接的影响作用。所以新条例第六条进一步规定，销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用，即销售额为应税消费品本身所含的价值，不包括并非其直接所负担的税款，也就是不包括向购买方收取的增值税税款。所以本条明确规定了应税消费品的销售额不包括购买方所实际承担的增值税税款。这主要是考虑到，增值税的纳税人虽然名义上是售货人，但实际上是购买人，实行的是价外税，税款和货物的价格是单独列明的，税款由购买人承担，是售货人代税务机关向购买人收取的，不属于货款，不应作为消费税的纳税依据。如果纳税人应税消费品的销售额中未扣除增值税税款或者因不得开具增值税用发票而发生价款和增值税税款合并收取的，在计算消费税时，应当换算为不含增值税税款的销售额，其换算公式为：应税消费品的销售额=含增值税的销售额÷(1+增值税税率或者征收率)。

第十三条应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并人应税消费品的销售额中缴纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。

对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内没有退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。

本条释义

本条是关于应税消费品的包装物是否缴纳消费税的规定。

包装物，是指为包装商品、产品而提供的各种容器，如桶、箱、瓶、坛、袋、盒等。实际交易中，不少应税消费品的包装物设计精美，价格较高，甚至从独立的生产包装物的企业订制包装盒和材料，比如化妆品盒、酒瓶、珠宝首饰盒等，这些应税消费品的包装物可能单独计价也可能合并计价，包装物可能随应税消费品一起销售，也可能只收取押金采取出租或者出借的方式给购买方使用而不随物销售，过一定时间后退还，都是本条所称的包装物。消费税条例第五条规定，+实行从价定率办法计算的应纳税额的计算方法为销售额×比例税率。消费税条例第六条规定，销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。但条例没有明确规定应税消费品的包装物的价格是否纳入应税消费品的价款，是否缴纳消费税，实施细则在此作了明确规定。与原实施细则相比，本条例仅作了文字修改，使表述更加简洁和规范。本条内容可以从如下四个方面理解：

1.应税消费品连同包装物销售的，包装物价格并人应税消费品的销售额中缴纳消费税。

考虑到应税消费品连同包装物销售的，包装物作为应税消费品的一部分而被消费，无法单独退回。此时应税消费品的包装物销售收入不管是否单独计价，均纳入应税消费品销售收入，即并人应税消费品的销售额中，乘以应税消费品的适用税率，缴纳消费税。当然，以上情况适用于实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的情形，对于实行从量定额办法计算应纳税额的应税消费品无需考虑包装物的价格。按照财政部发布的《关于消费税会计处理的规定》的要求，随同产品出售但单独计价的包装物，按规定应交纳的消费税，借记“其他业务支出”科目，贷记“应交税金——应交消费税”科目。

2.包装物不作价随同应税消费品销售，而是收取押金的，包装物的押金不并人应税消费品的销售额中征税。

包装物不作价随同应税消费品销售，是指纳税人销售消费品时其包装的所有权不转移给消费品的购买方，但为方便存贮消费品将包装物暂时出借或出租给购买方并约定一段时

间后购买方返还包装物给消费品生产商。包装物押金是指纳税人为销售货物而出借包装物所收取的押金，待购买方归还包装物后再将押金退还给购买方。由于包装物押金在购买方返还包装物时还会返还给消费品购买方，因此不能算生产商的销售收入，所以包装物的押金不并人应税消费品的销售额中征税。

3.因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并人应税消费品的销售额。

如果消费品购买方没有在约定的时间内归还包装物的，其支付给消费品生产商的包装物押金一般会约定归生产商。因逾期未收回的包装物不再将押金退还购买方的，押金则成为生产商实际上的一笔收入，应确认为包装物随同应税消费品一起销售而获取的收入，并人应税消费品的销售额缴纳消费税。对于收取押金的时间超过12个月的，由于收取押金的时间过长，一般情况下推定消费品购买方不会返还包装物，则消费品生产商所收取的押金也成为生产商的收入，视为包装物随同应税消费品一起销售而获取的收入，并人应税消费品的销售额缴纳消费税。企业逾期未退还的包装物押金，按规定应交纳的消费税，借记“其他业务支出”、“其他应付款”等科目，贷记“应交税金——应交消费税”‘科目。

4.对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内没有退还的，均并人应税消费品的销售额。

在实际经营中，有些生产商为减少交易风险，对包装物即作价随同应税消费品销售又另外收取押金，如果在规定的期限内没有退还，无论何种原因，此时押金已经作为销售收入，不再具有押金的功能，可以视为已经成为消费品生产商的收入，也应并人应税消费品的销售额缴纳消费税;对于在规定的期限内退还了包装物的，押金应归还消费品购买方，此时押金不并人应税消费品的销售额缴纳消费税。

第十四条条例第六条所称价外费用，是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：

(一)同时符合以下条件的代垫运输费用：

篇2：消费税暂行条例实施细则

第 51 号

《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》已经财政部部务会议和国家税务总局局务会议审议通过，现予公布，自201月1日起施行。

财政部部长谢旭人

税务总局局长肖捷

二○○八年十二月十五日

篇3：《消费税暂行条例实施细则》全文

第一条根据《中华人民共和国消费税暂行条例》(以下简称条例)，制定本细则。

第二条条例第一条所称单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

条例第一条所称个人，是指个体工商户及其他个人。

条例第一条所称在中华人民共和国境内，是指生产、委托加工和进口属于应当缴纳消费税的消费品的起运地或者所在地在境内。

第三条条例所附《消费税税目税率表》中所列应税消费品的具体征税范围，由财政部、国家税务总局确定。

第四条条例第三条所称纳税人兼营不同税率的应当缴纳消费税的消费品，是指纳税人生产销售两种税率以上的应税消费品。

第五条条例第四条第一款所称销售，是指有偿转让应税消费品的所有权。

前款所称有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。

条例第四条第一款所称用于其他方面，是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。

委托加工的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税。

委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后缴纳消费税。

第八条消费税纳税义务发生时间，根据条例第四条的规定，分列如下：

(一)纳税人销售应税消费品的，按不同的销售结算方式分别为：

1. 采取赊销和分期收款结算方式的，为书面合同约定的收款日期的当天，书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天;

2.采取预收货款结算方式的，为发出应税消费品的当天;

3.采取托收承付和委托银行收款方式的，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天;

4.采取其他结算方式的，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

(二)纳税人自产自用应税消费品的，为移送使用的当天。

(三)纳税人委托加工应税消费品的，为纳税人提货的当天。

(四)纳税人进口应税消费品的，为报关进口的当天。

第九条条例第五条第一款所称销售数量，是指应税消费品的数量。具体为：

(一)销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量;

(二)自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量;

(三)委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量;

(四)进口应税消费品的，为海关核定的应税消费品进口征税数量。

第十条实行从量定额办法计算应纳税额的应税消费品，计量单位的换算标准如下：

(一) 黄酒 1吨=962升

(二) 啤酒 1吨=988升

(三) 汽油 1吨=1388升

(四) 柴油 1吨=1176升

(五) 航空煤油 1吨=1246升

(六) 石脑油 1吨=1385升

(七) 溶剂油 1吨=1282升

(八) 润滑油 1吨=1126升

(九) 燃料油 1吨=1015升

应税消费品的销售额=含增值税的销售额÷(1+增值税税率或者征收率)

第十三条应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。

第十四条条例第六条所称价外费用，是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内:

(一)同时符合以下条件的代垫运输费用:

1.承运部门的运输费用发票开具给购买方的;

2.纳税人将该项发票转交给购买方的。

(二)同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

1.由国务院或者财政部批准设立的.政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费;

2.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据;

3.所收款项全额上缴财政。

第十五条条例第七条第一款所称纳税人自产自用的应税消费品，是指依照条例第四条第一款规定于移送使用时纳税的应税消费品。

条例第七条第一款、第八条第一款所称同类消费品的销售价格，是指纳税人或者代收代缴义务人当月销售的同类消费品的销售价格，如果当月同类消费品各期销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。但销售的应税消费品有下列情况之一的，不得列入加权平均计算：

(一)销售价格明显偏低并无正当理由的;

(二)无销售价格的。

如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或者最近月份的销售价格计算纳税。

第十六条条例第七条所称成本，是指应税消费品的产品生产成本。

第十七条条例第七条所称利润，是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润。应税消费品全国平均成本利润率由国家税务总局确定。

第十八条条例第八条所称材料成本，是指委托方所提供加工材料的实际成本。

委托加工应税消费品的纳税人，必须在委托加工合同上如实注明(或者以其他方式提供)材料成本，凡未提供材料成本的，受托方主管税务机关有权核定其材料成本。

第十九条条例第八条所称加工费，是指受托方加工应税消费品向委托方所收取的全部费用(包括代垫辅助材料的实际成本)。

第二十条条例第九条所称关税完税价格，是指海关核定的关税计税价格。

第二十一条条例第十条所称应税消费品的计税价格的核定权限规定如下：

(一)卷烟、白酒和小汽车的计税价格由国家税务总局核定，送财政部备案;

(二)其他应税消费品的计税价格由省、自治区和直辖市国家税务局核定;

(三)进口的应税消费品的计税价格由海关核定。

第二十二条出口的应税消费品办理退税后，发生退关，或者国外退货进口时予以免税的，报关出口者必须及时向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报补缴已退的消费税税款。

纳税人直接出口的应税消费品办理免税后，发生退关或者国外退货，进口时已予以免税的，经机构所在地或者居住地主管税务机关批准，可暂不办理补税，待其转为国内销售时，再申报补缴消费税。

第二十三条纳税人销售的应税消费品，如因质量等原因由购买者退回时，经机构所在地或者居住地主管税务机关审核批准后，可退还已缴纳的消费税税款。

第二十四条纳税人到外县(市)销售或者委托外县(市)代销自产应税消费品的，于应税消费品销售后，向机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。

纳税人的总机构与分支机构不在同一县(市)的，应当分别向各自机构所在地的主管税务机关申报纳税;经财政部、国家税务总局或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

委托个人加工的应税消费品，由委托方向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。

进口的应税消费品，由进口人或者其代理人向报关地海关申报纳税。

第二十五条本细则自1月1日起施行。

篇4：消费税暂行条例实施细则

消费税暂行条例实施细则完整版

第一条根据《中华人民共和国消费税暂行条例》(以下简称条例)，制定本细则。

第二条条例第一条所称单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

条例第一条所称个人，是指个体工商户及其他个人。

条例第一条所称在中华人民共和国境内，是指生产、委托加工和进口属于应当缴纳消费税的消费品的起运地或者所在地在境内。

第三条条例所附《消费税税目税率表》中所列应税消费品的具体征税范围，由财政部、国家税务总局确定。

第四条条例第三条所称纳税人兼营不同税率的应当缴纳消费税的消费品，是指纳税人生产销售两种税率以上的应税消费品。

第五条条例第四条第一款所称销售，是指有偿转让应税消费品的所有权。

前款所称有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。

委托加工的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税。

委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后缴纳消费税。

第八条消费税纳税义务发生时间，根据条例第四条的规定，分列如下：

(一)纳税人销售应税消费品的，按不同的销售结算方式分别为：

1.采取赊销和分期收款结算方式的，为书面合同约定的收款日期的当天，书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天;

2.采取预收货款结算方式的，为发出应税消费品的当天;

3.采取托收承付和委托银行收款方式的，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天;

4.采取其他结算方式的，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

(二)纳税人自产自用应税消费品的，为移送使用的当天。

(三)纳税人委托加工应税消费品的，为纳税人提货的当天。

(四)纳税人进口应税消费品的，为报关进口的当天。

第九条条例第五条第一款所称销售数量，是指应税消费品的数量。具体为：

(一)销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量;

(二)自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量;

(三)委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量;

(四)进口应税消费品的，为海关核定的应税消费品进口征税数量。

第十条实行从量定额办法计算应纳税额的应税消费品，计量单位的换算标准如下：

(一) 黄酒 1吨=962升

(二) 啤酒 1吨=988升

(三) 汽油 1吨=1388升

(四) 柴油 1吨=1176升

(五) 航空煤油 1吨=1246升

(六) 石脑油 1吨=1385升

(七) 溶剂油 1吨=1282升

(八) 润滑油 1吨=1126升

(九) 燃料油 1吨=1015升

应税消费品的销售额=含增值税的销售额÷(1+增值税税率或者征收率)

(一)同时符合以下条件的代垫运输费用：

1.承运部门的运输费用发票开具给购买方的;

2.纳税人将该项发票转交给购买方的。

(二)同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费;

2.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据;

3.所收款项全额上缴财政。

第十五条条例第七条第一款所称纳税人自产自用的应税消费品，是指依照条例第四条第一款规定于移送使用时纳税的应税消费品。

(一)销售价格明显偏低并无正当理由的;

(二)无销售价格的。

如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或者最近月份的销售价格计算纳税。

第十六条条例第七条所称成本，是指应税消费品的产品生产成本。

第十七条条例第七条所称利润，是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润。应税消费品全国平均成本利润率由国家税务总局确定。

第十八条条例第八条所称材料成本，是指委托方所提供加工材料的实际成本。

第十九条条例第八条所称加工费，是指受托方加工应税消费品向委托方所收取的全部费用(包括代垫辅助材料的实际成本)。

第二十条条例第九条所称关税完税价格，是指海关核定的关税计税价格。

第二十一条条例第十条所称应税消费品的计税价格的核定权限规定如下：

(一)卷烟、白酒和小汽车的计税价格由国家税务总局核定，送财政部备案;

(二)其他应税消费品的计税价格由省、自治区和直辖市国家税务局核定;

(三)进口的应税消费品的计税价格由海关核定。

第二十四条纳税人到外县(市)销售或者委托外县(市)代销自产应税消费品的，于应税消费品销售后，向机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。

委托个人加工的应税消费品，由委托方向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。

进口的应税消费品，由进口人或者其代理人向报关地海关申报纳税。

第二十五条本细则自1月1日起施行。

消费税特点

1、消费税征税项目具有选择性。消费税以税法规定的特定产品为征税对象。即国家可以根据宏观产业政策和消费政策的要求，有目的地、有重点地选择一些消费品征收消费税，以适当地限制某些特殊消费品的消费需求，故可称为消费税税收调节具有特殊性;

2、按不同的产品设计不同的税率，同一产品同等纳税;

3、消费税是价内税，是价格的组成部分;

4、消费税实行从价定率和从量定额以及从价从量复合计征三种方法征税;

实行从价定率办法计算的应纳税额=销售额X适用税率

实行从量定额办法计算的应纳税额=销售数量X单位税额

5、消费税征收环节具有单一性;

6、消费税税收负担转嫁性最终都转嫁到消费者身上。

篇5：消费税暂行条例实施细则

消费税暂行条例实施细则

第一条根据《中华人民共和国消费税暂行条例》(以下简称条例)，制定本细则。

第二条条例第一条所称单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

条例第一条所称个人，是指个体工商户及其他个人。

条例第一条所称在中华人民共和国境内，是指生产、委托加工和进口属于应当缴纳消费税的消费品的起运地或者所在地在境内。

第三条条例所附《消费税税目税率表》中所列应税消费品的具体征税范围，由财政部、国家税务总局确定。

第四条条例第三条所称纳税人兼营不同税率的应当缴纳消费税的消费品，是指纳税人生产销售两种税率以上的应税消费品。

第五条条例第四条第一款所称销售，是指有偿转让应税消费品的所有权。

前款所称有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。

委托加工的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税。

委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后缴纳消费税。

第八条消费税纳税义务发生时间，根据条例第四条的规定，分列如下：

(一)纳税人销售应税消费品的，按不同的销售结算方式分别为：

1.采取赊销和分期收款结算方式的，为书面合同约定的收款日期的当天，书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天;

2.采取预收货款结算方式的，为发出应税消费品的当天;

3.采取托收承付和委托银行收款方式的，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天;

4.采取其他结算方式的，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

(二)纳税人自产自用应税消费品的，为移送使用的当天。

(三)纳税人委托加工应税消费品的，为纳税人提货的当天。

(四)纳税人进口应税消费品的，为报关进口的当天。

第九条条例第五条第一款所称销售数量，是指应税消费品的数量。具体为：

(一)销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量;

(二)自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量;

(三)委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量;

(四)进口应税消费品的，为海关核定的应税消费品进口征税数量。

第十条实行从量定额办法计算应纳税额的应税消费品，计量单位的换算标准如下：

(一) 黄酒 1吨=962升

(二) 啤酒 1吨=988升

(三) 汽油 1吨=1388升

(四) 柴油 1吨=1176升

(五) 航空煤油 1吨=1246升

(六) 石脑油 1吨=1385升

(七) 溶剂油 1吨=1282升

篇6：增值税暂行条例实施细则全文释义

第一条根据《中华人民共和国增值税暂行条例》(以下简称条例)，制定本细则。

本条释义

本条明确了制定《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的法律依据。按照我国现行税收立法体制，税法体系主要包括实体法和程序法，从税法分工来看，实体法规定了每一税种的具体征收制度和税制要素等内容，是税收制度与政策的主要载体，程序法规定了税收征收管理的一般性内容，包括纳税登记、纳税申报、税款缴纳、税务检查等，涉及税收政策的具体执行和税款征收的行政程序。实体法和程序法是由全国人大或全国人大常委会审议通过的，是税收法治的基础之一。在实体法和程序法之下，一般是法律授权国务院制定的各个单行的实施条例，作为对法律规定的细化。在税收立法条件尚不具备的情况下，全国人大授权国务院对于一部分税种制定行政法规，待立法条件成熟时再上升为法律。目前，增值税制度就是由国务院颁布的行政法规即《中华人民共和国增值税暂行条例》确立的。由于条例作为行政法规，不可能涵盖增值税制的方方面面，对所有具体情况都作出规定，只能规定一些原则性内容。因此，为了保证增值税暂行条例能够顺利实施，需要对《中华人民共和国增值税暂行条例》的部分内容进行相应的细化。按照现行税收管理体制，财政部、国家税务总局是国务院财政、税务主管部门，应当在职责权限内根据国务院行政法规的制定精神，结合我国税收征收管理实际情况，制定增值税条例的实施细则，以明确具体征收管理的要求，便于征纳双方掌握和遵从。

第二条条例第一条所称货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。

条例第一条所称加工，是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求，制造货物并收取加工费的业务。

条例第一条所称修理修配，是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。

本条释义

本条是对增值税条例所规定的现行增值税征税范围的细化。

1.有形动产是相对无形资产和不动产而言。有形动产是指那些具备实物形态，能够带来经济利益的可移动资产。无形资产是没有实物形态的可辨认非货币性资产，包括计算机软件、专利权、版权、土地使用权、非专用技术、著作权、商标权等。不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。

从中国目前的税收体制来看，转让无形资产和销售不动产属于营业税的征税范围，所以增值税的货物范围就不包括无形资产和不动产。而电力、热力和气体从广义上讲属于有形动产，为了消除人们观念上的误解，对电力、热力和气体在增值税有关货物的解释中又单独加以说明。

2.增值税使用了“货物”的概念来定义实物形态的征税对象，而不用“商品”和“产品”的概念，这有着特别的考虑。

“商品”是为交换而生产的劳动产品，具有使用价值和价值二重性。为自己消费，不是为交换生产的产品不是商品;为他人生产，但不经过交换的产品也不是商品。从增值税征税的角度看，商品的范围要小于增值税的课税范围，如增值税视同销售征税规定中的将自产、委托加工的货物用于非应税项目，将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位和个体经营者，将自产、委托加工的货物用于集体福利等;同时增值税对进口货物无论其用途如何都要征税，因此，用“商品”来定义增值税的课税对象，概念要狭窄一些。而“产品”是指经过生产制造工艺制作完成的制品。有些天然存在的物品，如矿石，不需要生产工艺加工就可以作为商品出售。因此，“产品”的含义比“商品”的含义范围还窄，用“产品”来定义增值税的课税对象其概念更狭窄。至于“货物”，则是指可供出售的物品，从抽象的概念上讲，在自然界一切存在的物品都是可供出售的物品，“货物”的概念的内涵要大于“商品”和“产品”，能够概括所有的增值税课税对象。因此，选用“货物”的概念来定义增值税的征税对象更为准确。

3.条例所规定的“加工”是指受托加工货物所发生的劳务，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方要求制造货物并收取加工费的劳务活动。在确定受托加工货物是否按劳务征税时，应注意对于由受托方提供原材料及主要材料生产的产品，或者受托方将原料及主要材料卖给委托方，然后再由受托方加工货物，交付委托方形成的受托加工业务，不论纳税人在财务上是否作销售处理，不能视为“受托加工货物”，应按销售货物征税。

4.条例所规定的“修理修配”是指受托方对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。根据这一规定，增值税修理修配的范围，仅指对损伤和丧失功能的货物进行修复业务，不包括对不动产的修缮业务。

目前，将加工、修理修配劳务纳入增值税的征税范围，主要是为了平衡外购产品和受托加工产品之间的税收负担。如果对加工、修理修配劳务不征税，对委托方来说，所支付的委托加工产品加工费所含税金就不能抵扣，造成重复征税;对受托方来说，就会出现受托加工产品和外购原材料生产产品之间的税负不平衡，受托加工税负轻，自产产品税负重，就会扭曲纳税人的生产经营选择行为。

第三条条例第一条所称销售货物，是指有偿转让货物的所有权。

条例第一条所称提供加工、修理修配劳务(以下称应税劳务)，是指有偿提供加工、修理修配劳务。单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内。

本细则所称有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。

本条释义

本条是对增值税征税行为的细化。增值税从本质来讲是对纳税人消费行为征收的，但纳税义务是由分散在生产、批发和零售各个环节的销售者承担的，因此，确定应税行为对于正确执行增值税政策法规至关重要。

1.我国增值税税法将销售货物定义为有偿转让货物的所有权。在执行中，应掌握的原则是：

(1)确定销售行为是否成立，必须认定其是否属于有偿转让货物。有偿的标准是以是否从货物的购买方取得了包括货币、货物或其他经济利益在内的各种利益(视同销售征税的货物除外)。

(2)确定销售行为是否成立，必须认定其是否转让了货物的所有权。如果货物的所有权没有转移，只是转让货物的使用权;如货物的出租、出借等，则这些行为都不属于税法所说的转让所有权。

2.确定提供应税劳务是否成立，其确定原则中的有偿性同销售货物是一致的。其主要区别在于劳务是无形的，它不以实物形式存在，因此，对提供和接受劳务的双方来说不存在所有权的转移，劳务的施行就是劳务提供的发生。

从抽象的概念讲，凡是有偿提供的，无论其是有形的，还是无形的，从税收的角度来看，不是销售货物，就是销售劳务。但是，由于目前我国增值税的应税劳务只局限在提供加工、修理修配劳务，因此，我国增值税销售劳务的范围是有限的，不是所有的劳务都征收增值税。

从上面可以看出，确定增值税应税行为的关键因素包括两个。一是有偿性。包括从购买方取得的货币、货物或其他的经济利益。二是独立性。也就是说按照合同或其他法律规定，纳税人可以独立地从事一项销售活动。如果被雇佣人员或其他受雇佣关系约束的人员所从事的与货物销售、劳务提供有关的行为是为本单位或雇主提供的，那么这些行为属于企业自身的内部行为，不是对外提供的经营行为，就不属于增值税税法所规定的销售货物、提供应税劳务的范围。因此，隶属于单位和个体经营者的销售人员的销售行为，单位和个体经营者聘用员工为单位或雇主提供的加工、修理修配劳务，就不属于增值税税法所规定的征税范围。

第四条单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：

(一)将货物交付其他单位或者个人代销;

(二)销售代销货物;

(三)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外;

(四)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;

(五)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;

(六)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户;

(七)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;

(八)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。

本条释义

本条是关于增值税视同销售行为的规定，是为了堵塞征管漏洞，保证公平税负而对增值税应税行为的进一步延伸。

视同销售货物，是相对销售货物行为而言的，是指那些提供货物的行为其本身不符合增值税税法中销售货物所定义的“有偿转让货物的所有权”条件，或不符合财务会计制度规定的“销售”条件，而增值税在征税时要视同为销售货物征税的行为。

(一)上述视同销售行为，从规定的内容和行为性质划分，可以分为以下几种类型。

1.将货物的代销行为视同正常的货物销售;

2.设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，其相关机构不在同一县(市)的，将货物从一个机构移送其他机构用于销售的行为，视同正常的货物销售;

3.自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目、集体福利和个人消费的行为视同正常的货物销售;

4.将自产、委托加工或者购进的货物作为投资提供给其他单位或者个体工商户，分配给股东或者投资者和无偿赠送其他单位或者个人的行为视同正常的货物销售。

(二)增值税税法对上述行为视同销售货物征税出于以下考虑。

1. 为了使增值税凭发票注明税款抵扣办法的顺利实施，保证专用发票传递的链条不断。

我们知道，增值税实行凭发票注明税款抵扣的办法后，发票不只是纳税人记账的商事凭证，而且还是兼记销货方纳税义务和购货方进项税额的合法凭证。由于社会的生产活动是一个有机的整体，从增值税税款的征扣角度看，纳税人抵扣税款的权力是否成立，取决于他所购买货物的销货方是否履行了增值税的纳税义务。如果上一环节没有征收增值税，他就不能开具增值税专用发票，不但本环节购进货物时支付的税额不能抵扣，下一环节纳税人也不能享受税款抵扣。另外，由于增值税的征收采用了抵扣的原理，当在一个环节征收增值税时，纳税人如果不能提供有效的扣税凭证，其进项税额得不到扣除，从税收负担的角度看，他就成为全额纳税其产品的税负就高于增值税税率规定的税收负担。视同销售征税后上述问题都得到了解决，同时，由于纳税人支付的税款是向下一个环节的购买者收取的，而下一环节支付的税款在征税时又能够抵扣，对国家来说，并不增加税收收入;对纳税人来说，也不会增加税负。因此，对一项行为视同销售货物征税，其目的只是为了满足增值税税款抵扣制的实施需要，保证凭发票注明税款抵扣的链条不中断，体现增值税平税负的原则。

上述列举分类的视同销售行为中，属于以上目的考虑的有：将货物的代销行为视同正常的货物销售;设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，其总机构与分支机构之间、分支机构与分支机构之间相互移送用于销售的货物的行为视同正常的货物销售;将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户的行为视同正常的货物销售。

(1)将货物的代销行为视同正常的货物销售。

下面，我们举例说明这个问题。

假设甲方为货物的生产商，乙方为货物的代销商，丙方为货物的购买方。

①实行增值税前的销售及征税方法。

②实行增值税后的销售及征税方法。

实行增值税后如果仍然采用原征税办法，由于乙方销售给丙方的货物不征收增值税，乙方只能开具普通发票给丙方，这样，丙方的进货中包含的进项税款不能扣除，而甲方销售的货物仍然征税。这就是我们所说的发票链条中段。

实行增值税后采用视同销售征税的方法，其结果发生如下变化：

对代销货物视同销售征税，同以前的征税办法相比，主要的区别就是将乙方确定为增值税的纳税人。这种改变并不会加重纳税人税收负担。从上图我们可以看出，如果乙方销售代销货物，其销售价格同进价一致，其销项税额同进项税额是一致的，对乙方来讲他不负担任何税金。

(2)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，其相关机构不在同一县(市)的，将货物从一个机构移送其他机构用于销售的行为视同正常的货物销售。

这一项规定只适用于相关机构不在同一县(市)的，其相互之间移送用于销售的货物，不包括相关机构之间相互移送原料和半成品等不是用于销售的货物。

这里所说的用于销售，根据《国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》(国税发〔1998〕137号)的规定，是指受货机构发生以下情形之一的经营行为：向购货方开具发票、向购货方收取货款。受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税;未发生上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。如果受货机构只就部分货物向购买方开具发票或收取货款，则应当区别不同情况计算并分别向总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款。

同时，国税函〔2002〕802号文件进一步补充，纳税人以总机构的名义在各地开立账户，通过资金结算网络在各地向购货方收取销货款，由总机构直接向购货方开具发票的行为，不具备国税发〔1998〕137号文件规定的受货机构向购货方开具发票、向购货方收取货款两种情形之一，其取得的应税收入应当在总机构所在地缴纳增值税。

为什么要对相关机构之间移送用于销售的货物的行为视同正常的货物销售征税呢?

从增值税纳税人的介绍中我们知道，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，其机构之间相互移送用于销售的货物的行为，属于机构内部的货物移送，不应该征税。但我国目前增值税的征收管理是实行属地管理的，按规定，增值税专用发票不能跨地区使用，当总机构与分支机构不在同一县(市)时，如果他们移送货物用于销售，在货物的起运地不征税，在销售地对外销售时才征税，就不能使用销售地的发票;但如果对其在销售地征税，由于该分支机构无进项税额抵扣，这样对该货物就会产生重复征税的现象。

同时，我国增值税是中央和地方共享税，总分支机构所在地政府的财政利益是相互独立的。如果总机构和分支机构之间移送货物用于销售不作为应税行为，而是在最终销售时才征税，就会导致税收在不同地方转移，使得货物移出地政府无法分享增值税收入，而货物移入销售地政府多得税收，这种税收和税源相背离的现象不利于纳税人正常生产经营，也不利于为地方政府及时足额筹集财政收入，容易降低征管效率。基于这两个原因，税法明确了对相关机构之间移送用于销售的货物的行为视同正常的货物销售征税的规定。由于增值税链条机制的作用，这项政策的执行并不会增加纳税人的税收负担。

(3)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户的行为视同正常的货物销售。

制定这一项政策的目的，其基本出发点同代销货物是一致的。

2.为了平衡自制货物同外购货物的税收负担，堵塞逃税漏洞。

从平衡自制货物同外购货物的税收负担的角度考虑，如果对纳税人将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目、集体福利或者个人消费，或者将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者、无偿赠送其他单位或者个人等方面的货物不视同销售征税，就会产生自制、委托加工货物同外购货物的税收负担不平衡的现象。

非应税项目由于不属于增值税的征税范围，其使用的货物是不能抵扣增值税税金的;用于集体福利或个人消费、无偿赠送他人以及分配给股东或投资者的货物，实际上其货物的用途已经转变，有些已经成为消费品。

从堵塞逃税漏洞的角度考虑，如果对自产、委托加工的货物不征税，纳税人就可能利用税收规定的漏洞，改变其生产方式，将用于上述方面的货物，由外购改为自产或委托加工方式，从而造成逃税的可能。

(三)确定视同销售货物行为时需要注意的问题。

1.在确定视同销售货物行为时，其规定只适用增值税税法规定的“单位”和“个体工商户”，不包括“其他个人”。“其他个人”发生的上述行为无须比照视同销售货物征税。

2.对单位和个体工商户外购货物的处理办法不同，其外购的货物只有用于投资、分配给股东或投资者和无偿赠送才视同销售货物征税;用于非增值税应税项目、集体福利或者个人消费的不征税，而是属于不得抵扣的进项税额，应作进项税额转出处理。

3.这里需要补充说明一点，纳税人将自产、委托加工或购买的货物用于奖励和用作实物折扣的，也属于税法所说的“无偿赠送他人”的范围。

第五条一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税;其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务不缴纳增值税。

本条第一款所称非增值税应税劳务，是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。

本条第一款所称从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户在内。

本条释义

本条是对混合销售行为的特殊规定。

(一)从混合销售行为的定义中我们知道，鉴别混合销售行为成立的标准是以一项销售行为是否既涉及货物又涉及非应税劳务为尺度的，那么，在实际工作中，应该如何来确定什么行为是混合销售行为呢?

1.混合销售行为成立的行为标准。

混合销售行为成立的行为标准有两点，一是其销售行为必须是一项;二是该项行为必须即涉及货物又涉及非应税劳务，其“货物”是指增值税税法中规定的有形动产，包括电力、热力和气体;其非应税劳务是指属于营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。

为了便于理解混合销售行为的概念，我们举例说明。

某生产商销售一台发电机组，价格500万元，同时代客户安装，在货物价格外收取安装费10万元。由于该货物的销售同安装业务同时发生，该安装业务属于营业税“建筑业”税目的征税范围，这种行为就是混合销售行为。

我们在确定混合销售是否成立时，其行为标准中的上述两点必须是同时存在，如果一项销售行为只涉及销售货物，不涉及非应税劳务，这种行为就不是混合销售行为;反之，如果涉及销售货物和涉及非应税劳务的行为，不是存在一项销售行为之中，这种行为也不是混合销售行为。

2.混合销售行为视同销售货物的对象标准。

(1)根据《实施细则》的规定，混合销售行为视同销售货物的对象标准是从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户在内。

这里说的“以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营非增值税应税劳务”的具体标准是指纳税人的年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非增值税应税劳务营业额不到50%。

(2)以从事非增值税应税劳务为主，并兼营货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，虽然其混合销售行为应视为销售非应税劳务，不征收增值税，但如果其设立单独的机构经营货物销售并单独核算，该单独机构应视为从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位，该单独机构发生的混合销售行为应当征收增值税。

(3)从事运输业务的单位和个人，如果销售货物并负责运输所售货物，此项混合销售行为应当征收增值税。

除上述列举以外的其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。

(二)混合销售行为视为销售货物征税的目的。

增值税税法对混合销售行为划分征税范围，是出于两方面的原因考虑的：一是为了划定增值税和营业税各自的征税范围;二是为了解决因适用税种不同所造成的征税和抵扣计算复杂的问题，便于征收管理。

混合销售行为在当前社会经济活动中是大量存在的。由于我国目前的货物劳务税税制中仍然保留了营业税，而混合销售行为是发生在一项销售行为中的，如果对纳税人的混合销售行为要按各自的收入分别征收增值税和营业税，既存在划分各税计税依据的问题，更带来了适用税种不同，营业税项目所耗用外购货物和劳务的不得抵扣进项税额的计算问题。从我国多年来试行增值税的实践来看，按不同的税种划分收

入分别征税，以及确定增值税的抵扣范围，容易造成增值计算复杂，给征纳双方带来不便。

因此，修订后的增值税条例细则规定了混合销售征税的划分原则，并对混合销售行为的定义、划分标准以及划分原则进行了解释，明确了增值税、营业税的征税范围，从根本上解决了混合销售行为征税中存在的问题。

第六条纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税;未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：

(一)销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为;

(二)财政部、国家税务总局规定的其他情形。

国税发〔2002〕117号文件规定，纳税人以签订建设工程施工总包或分包合同(包括建筑、安装、装饰、修缮等工程总包和分包合同)方式开展经营活动时，销售自产货物、

提供增值税应税劳务并同时提供建筑业劳务(包括建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业)，同时具备建设行政部门批准的建筑业施工(安装)资质以及签订建设工程施工总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款的，对销售自产货物和提供增值税应税劳务取得的收入征收增值税，提供建筑业劳务收入(不包括按规定应征收增值税的自产货物和增值税应税劳务收入)征收营业税。凡不同时符合以上条件的，对纳税人取得的全部收入征收增值税，不征收营业税。以上所称建筑业劳务收入，以签订的建设工程施工总包或分包合同上注明的建筑业劳务价款为准。纳税人通过签订建设工程施工合同，销售自产货物、提供增值税应税劳务的同时，将建筑业劳务分包或转包给其他单位和个人的，对其销售的货物和提供的增值税应税劳务征收增值税;同时，签订建设工程施工总承包合同的单位和个人，应扣缴提供建筑业劳务的单位和个人取得的建筑业劳务收入的营业税。

考虑到117号文件在执行中减少了重复征税的争议问题，因此，在修订细则时将该规定提升了执法级次，作为一项普遍性规定。

第七条纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额;未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。

本条释义

本条是对纳税人兼营行为分别征收增值税和营业税时划分各自销售额和营业额的原则性规定。

1.这里所说的非增值税应税项目，指的是提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产;非增值税应税劳务同混合销售行为中的解释是一致的，指的是属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务;不动产指的是不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物;不动产在建工程指的是纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产。

2.处理兼营非增值税应税项目的原则。

纳税人兼营的非增值税应税项目，从总的原则看，属于营业税的征税范围，因此，纳税人应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额;未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。

实行这一项政策其主要目的是简化增值税的计算征收，督促企业真实的核算和反映增值税、营业税各自的销售额。

与修订前相比，如果纳税人没有分别核算销售额和营业额，不再采用一并征收增值税的做法，而是由主管税务机关，包括国家税务局和地方税务局，分别核定其货物的销售额和劳务的营业额，分别计算征收增值税和营业税。这样做，有利于消除征纳双方之间的争议，提高行政效率。

3.兼营非增值税应税项目同混合销售的区别。

兼营非增值税应税项目同混合销售的区别在于，混合销售行为强调的是一项销售行为同时涉及货物、非应税劳务，其范围仅指货物与非应税劳务的混合;兼营非增值税应税项目则是指纳税人从事的销售行为中既涉及货物或应税劳务，又涉及非增值税应税项目，货物与非增值税应税项目不是在一项销售行为中同时发生的。

第八条条例第一条所称在中华人民共和国境内(以下简称境内)销售货物或者提供加工、修理修配劳务，是指：

(一)销售货物的起运地或者所在地在境内;

(二)提供的应税劳务发生在境内。

本条释义

本条是对增值税征税范围的进一步界定。

1.对于“起运地或者所在地”，通常可以理解为：起运地是指货物开始运出的地点;所在地是指货物存在的地点。

(1)境内纳税人之间销售的货物，由于销售货物的“起运地或所在地”都在境内，其应税行为都属于我国增值税的管辖范围。

(2)境内纳税人销往境外的货物，由于其货物的“起运地”在境内，其应税行为仍然属于我国增值税的管辖范围。

国际间的货物运输、转口货物，如一国运输货物通过中国的铁路、公路或中国的机场、码头等将货物转口他国，或利用中国的运输工具将货物运往第三国，这些货物由于其“起运地或所在地”都不在境内，其行为不属于增值税的征税范围。

2.对于应税劳务的发生地，一般理解，劳务发生地就是具体提供劳务的地点。

(1)境内纳税人之间相互提供的应税劳务，由于“应税劳务发生”在境内，其应税行为都属于中国增值税的管辖范围。

(2)境外单位和个人在境内销售的应税劳务，由于“应税劳务发生”在境内，无论其在境内是否设有经营机构，其应税行为都属于中国增值税的管辖范围。

凡是境内纳税人前往境外提供的劳务，由于其“应税劳务”发生在境外，因此其行为不属于中国增值税的征税范围。

第九条条例第一条所称单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

条例第一条所称个人，是指个体工商户和其他个人。

本条释义

本条是对增值税纳税人范围的进一步细化和界定。

1.原增值税条例细则采用了正列举的方式来规定企业类型;例如国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业等，正列举的方式好处是简洁明了，易于理解和掌握，但是也存在着挂一漏万、列举不全、企业类型划分标准不一、口径不一致的问题。考虑到税法对纳税人的范围界定应当尽可能地覆盖全社会经营主体，特别在中国这样一个充满发展变化的大国里，要百分百地将纳税人范围列举清楚几乎是不可能的，因此这次修订条例时改变了原条例正列举企业类型的做法，笼统地用“企业”一词来界定纳税人范围，这样既比较容易理解，也为今后解释“企业”的概念范围预留了空间，提高了税法的操作性。相对而言，“企业”是中国公众比较能够领会其含义的用词，因此，修订后的条例继续沿用了“企业”这个词来表示某个经济行为主体或部门。

2.税收法规中“个人”“个体工商户”“其他个人”是经常出现的，如何合理区分各自所指范围，对正确理解与执行增值税政策，加强税收管理是十分必要的。增值税条例细则明确规定“个人是指个体工商户和其他个人”。由此可以看出个人是个体工商户和其他个人的统称，是依法律或行政法规而成为纳税义务人的个人。其中个体工商户是税收征管法所明确规定的，其含义与以前使用的“个体经营者”并无不同，均包括从事商品经营或者营利性服务的个人，而其他个人则包括不从事商品经营或者营利性服务，因有临时行为等原因依法律、行政法规规定而成为纳税人的自然人。

3.现行税收法规中，没有明确个人独资企业和个人合伙企业究竟属于企业或个体经营者，从字面看是属于企业。例如《国务院关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知》(国发〔2000〕16号)决定，自2000年1月1日起，对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税，其投资者的生产经营所得，比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。

按上述分析，结合增值税“单位与个人”的定义，个人独资企业和个人合伙企业也应属于企业的范围。

第十条单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。

本条释义

本条是对确定承租人和承包人为纳税人的条款。

以承租人或承包人为纳税人，目的是明确履行增值税纳税义务的责任人，以解决在税款的缴纳中由于租赁或承包给他人经营的企业同出租单位、发包单位的责任界限不清带来的增值税法律义务、法律责任不够明确的问题。

在实际操作中确定以承租人或承包人为纳税人，基本上是按照是否独立经营作为判断原则。具体标准包括：承租或承包的企业、单位和个人;承租或承包经营后有独立的生产、经营权;在财务上独立核算，并定期向出租者或发包者上缴租金或承包费。凡同时符合以上条件的，均应作为增值税纳税人缴纳增值税。对于不属于上述承包形式的，例如企业内部承包经营，仅仅承包收人、利润等指标等包干形式，则不应作为承租人或承包人为增值税的纳税人。

第十一条小规模纳税人以外的纳税人(以下称一般纳税人)因销售货物退回或者折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销售货物退回或者折让当期的销项税额中扣减;因购进货物退出或者折让而收回的增值税额，应从发生购进货物退出或者折让当期的进项税额中扣减。

一般纳税人销售货物或者应税劳务，开具增值税专用发票后，发生销售货物退回或者折让、开票有误等情形，应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值税专用发票的，增值税额不得从销项税额中扣减。

本条释义

本条是对纳税人扣减销项税额和进项税额以及开具红字专用发票的规定。

这一条款体现了权利与义务对等的原则，从销售方的角度看，发生退货或折让时，计算征收增值税的销售额减少，因此可以扣减自己的销项税额，减少纳税义务。而从购买方的角度看，发生退货或折让时对方应纳增值税减少，相应要扣减自己的进项税额。这样做，可以保证销货方按照扣减后的税额计税，购买方同样按照扣减后的进项税额申报抵扣，避免销售方减少了销项税额但购买方不减少进项税额的情况发生，保证国家税款能够足额征收。

相比修订之前，本条增加了开具红字发票才能扣减销项税额的规定，包括几个含义：

其一，纳税人发生销售行为并开具了增值税专用发票后，如果需要扣减销项税额，其条件是必须正确开具红字专用发票，否则不能从销项税额中扣减增值税额。其二，纳税人开具红字发票是有限制条件的，只有在规定的情况下才能开具，不能由纳税人任意开具。这些情形包括发生退货、折让和开票有误，除此之外都是不允许开具的。其三，开具红字专用发票必须按照国家税务总局的规定，遵循相关审批程序才能开具，即便发生了可以开具红字专用发票的情形，也不能随意使用防伪税控系统开具红字专用发票。具体开具办法主要是根据《国家税务总局关于修订(增值税专用发票使用规定)的通知》(国税发〔2006〕156号)和《国家税务总局关于修订增值税专用发票使用规定的补充通知》(国税发〔2007〕18号)。只有依照税务机关的相关政策规定开具红字专用发票，才能最大限度保护自己的利益。

第十二条条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款

坝、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：

(一)受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税;

(二)同时符合以下条件的代垫运输费用：

1.承运部门的运输费用发票开具给购买方的;

2.纳税人将该项发票转交给购买方的。

(三)同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费;

2.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据;

3.所收款项全额上缴财政。

(四)销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

本条释义

本条对属于增值税计税依据的价外费用进行了细化。

实施细则中列举了一些价外费用的收取形式，对列举以外的其他各种性质的价外收费，凡是纳税人随同销售货物或者应税劳务向购买方收取的，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额，这是为了保证增值税税基的完整，避免肢解税基，形成征管漏洞，不利于国家税款及时足额入库。因此，对税法规定的不征收增值税的一些费用范围要严格掌握，根据《实施细则》的规定，不征收增值税的费用只限于列举的四项，除此之外，其他的费用一律不得比照该项规定执行。

相比修订之前，本条内容在表述上变化较大，主要包括：

1.增加了政府性基金和行政事业性收费不属于价外费用的规定，以及代收的保险费、车辆购置税和车辆拍照费不属于价外费用的规定。

这主要考虑，政府性基金和行政事业性收费是财政资金的来源之一，与税收一样，均构成我国政府的财政收人，只是在收入结构上属于非税收人。如果将这些正规渠道的财政资金也并人销售额征税，虽然便于操作，但将一部分财政资金以税收形式征收入库，客观上形成财政资金的空转，因此有必要对纳税人在价外收取的符合条件的财政资金不予征税。《财政部国家税务总局关于增值税若干政策的通知》(财税〔2005〕165号)规定了政府性基金和行政事业性收费等项目小属于应税的价外费用，因此在修订条例细则时将该文件规定纳入到细则中，以便掌握执行。

2.删除了销项税额不属于价外费用的规定，删除了原细则中“无论其会计制度如何核算，均应并人销售额计算应纳税额”的规定;增列了属于价外费用的赔偿金、滞纳金。

我国增值税是价外税，按不含销项税额、应纳税额的销售额计税。一般纳税人在本环节销售货物或者应税劳务时，其销售额应不含向购买方收取的销项税额。小规模纳税人的销售额不含其本环节的应纳税额。因此，一般纳税人销售货物或者应税劳务，采用销售额和销项税额合并定价方法的，按公式计算不含税销售额，将销项税额排除在征税范围以外。同理，销项税额也不属于价外费用，也需要按照公式进行换算。

第十三条混合销售行为依照本细则第五条规定应当缴纳增值税的，其销售额为货物的销售额与非增值税应税劳务营业额的合计。

本条释义

本条是对混合销售行为一并征收增值税时确定销售额的规定。

与原细则相比，删去了经营非应税劳务销售额确定的方式的规定。

这是因为，对于经营非应税劳务的纳税人，原细则规定当其不能分别核算时，其非应税劳务应与货物和应税劳务一并征收增值税。而新细则删去了这一规定，经营非应税劳务未分别核算时，应由主管税务机关分别核定货物和应税劳务与非应税劳务的销售额和营业额。因此不存在兼营行为一并征收增值税的情况了，也就没有必要再规定兼营行为的销售额应为货物和非应税劳务销售额的合计了。

第十四条一般纳税人销售货物或者应税劳务，采用销售额和销项税额合并定价方法的，按下列公式计算销售额：

销售额=含税销售额÷(1+税率)

本条释义

本条规定的是含税销售额和不含税销售额的换算公式，体现了增值税价外税的特点，在本次修订中没有改变。

第十五条纳税人按人民币以外的货币结算销售额的，其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。

本条释义

本条规定的是纳税人以外汇销售额结算的人民币折合率，删除了国家外汇牌价的表述，采用了人民币汇率中间价的表述，但在确定人民币折合率时沿用“销售额发生当天或者当月1日人民币汇率”的规定。

外汇折合人民币汇率的确定方法可以有三种方式：一是会计准则有关汇率的计算方法，准则中是以即期汇率或与即期汇率近似的汇率来确定销售额;二是所得税法中对汇率的确定方法主要是当期最后一日或上月最后一日;三是销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。

这三种方式对于确定销售额来讲，都有其合理的一方面。在修订过程中，为了保持增值税条例细则的基本稳定，考虑到按销售额发生当天或者当月1日的汇率来掌握已经执行了较长时间，纳税人反映该方法比较简便，而且也比较接近于现行会计准则的规定，因此未对细则的这一原则规定进行修改。

第十六条纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：

(一)按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;

(二)按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;

(三)按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：

组成计税价格=成本×(1+成本利润率)

属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。

公式中的成本是指：销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。

本条释义

本条是对于视同销售行为确定销售额的规定。

增值税是从价计征的，在经济活动中可能出现纳税人之间为了共同的目的，相互压低价格，以达到互惠或减少纳税的目的。税法对经济活动中的这种不正常的情况采取了对策。新修订的暂行条例规定，纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其销售额。

税务机关在确定纳税人的销售价格是否合理时，一定要实事求是、稳妥慎重，对纳税人确有条例所说的价格明显偏低并无正当理由的，要按税法规定的程序办理。

增值税视同销售征税的行为中，有些行为在纳税人之间是不以资金的形式反映出来的，也就是我们所称的无销售额。对这种情况，实施细则就确定销售额的顺序和方法作出了规定。实施细则规定，纳税人有条例所说的价格明显偏低并无正当理由或者按视同销售征税而无销售额的，按下列顺序确定销售额：

1.按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;

2.按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;

3.按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：

组成计税价格=成本×(1+成本利润率)

属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。

公式中的成本是指：销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。

公式中的成本利润率由国家税务总局确定。《国家税务总局关于印发〈增值税若干具体问题的规定〉的通知》(国税发〔1993〕154号)规定，其组价公式中的成本利润率为

10%。但属于应从价定率征收消费税的货物，其组价公式中的成本利润率，为《消费税若干具体问题的规定》中规定的成本利润率。

与原细则相比，新细则合并了原细则当月和最近时期同类货物平均销售价格的规定，增加了按其他纳税人最近时期同类货物平均销售价格的规定。其主要考虑是当月与最近时期差别不大，可以合并为一条。为了保证市场竞争的公平，应参照同业竞争者的价格来确定销售额，体现公允的精神。为了保持法规的延续性，也为了简便地加以确定销售额，沿用了组成计税价格的公式。对成本利润率的规定也没有变化仍然参照国税发〔1993〕154号文件来确定。

第十七条条例第八条第二款第(三)项所称买价，包括纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按规定缴纳的烟叶税。

本条释义

本条是用于解释条例有关农产品扣除进项税额的有关规定。

与原条例相比，细则第十七条修改了农产品买价的表述。原条例规定，纳税人购进免税农产品凭农产品收购凭证计算抵扣增值税进项税额，因此原细则对收购凭证中所列买价的要素进行了规定，包括代收代缴的农业特产税。由于新条例对农产品扣除凭证的规定作了调整，不再使用收购凭证的表述，而使用了“收购发票或销售发票”的表述，而且用烟叶税替代了农业特产税。因此，新细则相应调整了农产品买价的规定内容。

需要注意的是，对农产品价款的具体内容，细则没有作详细的规定，这主要是考虑我国是农业大国，全国各地农业生产的特点相差很大，因此对于农产品收购凭证的管理，一般是由国家税务总局和各省级国家税务局结合农业生产具体情况作出，无须在细则中加以规定。

烟叶税的政策具体可参考《财政部国家税务总局关于购进烟叶的增值税抵扣政策的通知》(财税〔2006〕140号)。可以看出，在农产品买价中包括烟叶税，某种程度上

缩小了税基，充分体现了国家对纳税人购进农产品扣除进项税额的照顾，体现了对三农问题的重视和对农业的扶持。

第十八条条例第八条第二款第(四)项所称运输费用金额，是指运输费用结算单据上注明的运输费用(包括铁路临管线及铁路专线运输费用)、建设基金，不包括装卸费、

保险费等其他杂费。

与原细则相比，本条增加了关于运输费用金额确定的条款。

原条例对运输费用抵扣增值税没有规定，新条例增加了运费抵扣的条款，相应地在细则中就要解释运输费用金额的概念和范围，这也是现行政策的一部分。

1.运费抵扣应当凭运费结算单据，包括公路、内河、铁路、民航、海运等。目前公路、内河的货运发票是全国统一的，但铁路民航等发票，是由各专业部门自行管理的，尚未统一收回税务机关管理，但这些票据都是合法的有效的运费抵扣凭证。

2.铁路运费明确包括了铁路临管线和铁路专线。铁路临管线是指铁路修成后出于运营调试期间的、尚未正式投入运营的铁路线，也对外承担货物运输的任务，其运费由发展改革委单独核定。铁路专线是指城市和重要工矿区之间的铁路运输线，与临管线一样承担运输任务，有单独的计费标准。之前对铁路运费抵扣是凭货票直接抵扣，临管线和铁路专线由于在运营中与国营铁路有所区别，因此需要税务机关对相应线路进行确认方可予以抵扣。自1994年以来，税务总局制发了一些文件，正列举了准予抵扣的铁路的临管线和和专线的名称，但随着铁路建设的不断加快，每年都有大量的铁路线投入运营，而文件的集中发布一定程度上影响了运费的正常抵扣。到2003年，税务总局发布文件明确不再列举铁路线路名称，而是允许临管线和专线运费直接抵扣，此次细则修订时对上述政策进行了归纳和吸收。

3.运费的抵扣包括建设基金，主要考虑建设基金是政府性收费的一部分，从广义角度讲属于运费的一部分，因此对建设基金也予以抵扣。

4.装卸费、保险费等其他杂费，因不属于运费范围，则不予以抵扣。

第十九条条例第九条所称增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及运输费用结算单据。